Kostenrechnung versus Finanzbuchhaltung

Mit dem letzten Kapitel hat sich das Thema "Finanzbuchhaltung" in dieser kleinen Einführung auch schon erschöpft. Neben der Finanzbuchhaltung (Fibu) gibt es noch eine "Parallelwelt" von Berechnungen in einem Betrieb, nämlich die Kostenrechnung, häufig als "Kosten- und Leistungsrechnung" oder als "Kosten- und Erlösrechnung" bezeichnet. Im Prinzip hat die Kostenrechnung mit der Finanzbuchhaltung erst einmal gar nichts tun. In der Betriebswirtschaftslehre wird diese ganz andere Dimension der Betrachtung auch dadurch deutlich, daß man nicht wie in der Finanzbuchhaltung von "Aufwand" und "Ertrag" spricht (was diese Begriffe bedeuten, sollten Sie inzwischen verstanden haben), sondern von Kosten und Erlös. Aber da viele Daten aus der Finanzbuchhaltung anders sortiert auch für die Kostenrechnung verwendet werden können, ist heute in professionelleren Finanzbuchhaltungsprogrammen die Kostenrechnung zumindest teilweise integriert.

Zweck der Finanzbuchhaltung im Unterschied zur Kostenrechnung

Ein wichtiger Unterschied zwischen der Finanzbuchhaltung und der Kostenrechnung liegt im Zweck: Bei der Fibu wird die wirtschaftliche Situation des Betriebes beleuchtet und es werden Fragen beantwortet:

• "Sind wir eigentlich pleite oder nicht?"
• "Welches Vermögen besitzen wir?", und daraus folgendernd, "Wie kreditwürdig sind wir?"
• "Welchen Gewinn bzw. Dividende können wir unseren Eigentümern ausbezahlen?"

• "Wieviel Steuern darf ich eintreiben?"

Ganz anders die Kostenrechnung: Diese dient in erster Linie dem Zweck, die Kosten und somit die kostendeckenden Preise für die Produkte zu ermitteln sowie der Kostenkontrolle (siehe später). Hierbei ist es nicht nur entscheidend, wie hoch z.B. ein bestimmter Materialaufwand im Betrieb ist, sondern auch für welchen Zweck das Material angeschafft wurde. Im Idealfall kann man einen konkreten Materialbedarf direkt einem Produkt zuordnen: ein Schreiner kauft eine Holzplatte, die er zu einem konkreten Schrank verarbeitet. Dann gibt es jedoch auch Anschaffungen z. B. in der Verwaltung - Bürobedarf für die Sekretärin oder Kosten für die Buchhaltung - die als Gemeinkosten bezeichnet werden und nicht direkt auf Produkte umgelegt werden können. Stattdessen müssen mit einem mehr oder weniger komplizierten Verfahren diese Gemeinkosten auf die verschiedenen Produkte umgelegt werden.

Kostenarten, Kostenträger und Kostenstellen

Eine einzelne Buchung, z.B. eine konkrete Aufwandsbuchung, wird in der Fibu einem konkreten Aufwandskonto zugeordnet, z. B. dem Konto "Materialbedarf Holzplatten". Bei der Kostenrechnung spricht man hier von einer Kostenart. Bei den meisten Buchhaltungsprogrammen kann ein Aufwandskonto auch als Kostenart betrachtet werden.

Für die Kostenrechnung gibt es neben den Kostenarten, die wie gesagt der Gliederung der Aufwandskonten im Kontenplan entsprechen, noch die Begriffe Kostenträger und Kostenstellen. Der Kostenträger ist das Produkt, das verkauft wird und dessen Herstellung betriebsintern zu konkreten Kosten führt.

Wie schon erwähnt, können bestimmte Kosten, nämlich die Gemeinkosten, nicht direkt den Kostenträgern zugerechnet werden. Um die Gemeinkosten erst einmal zu ermitteln, gibt es Kostenstellen. Aufwand, der nicht einzelnen Kostenträgern zugeordnet wird, wird Kostenstellen zugeordnet. Die Kostenstellen sind räumliche Orte oder Abteilungen, z.B. Werkstätten, Lager, Büros, Labors oder die Buchhaltungsabteilung.

Wenn nun die Kosten ohnehin nach Kostenstellen aufgeteilt werden, läßt sich noch ein weiterer Zweck der Kostenrechnung verfolgen: die Kostenkontrolle. Falls man sich wundert, wieso gegenüber dem Vorjahr der Bürobedarf um 20% zugenommen hat, so wird man in einem kleinen Betrieb auch ohne Kostenstellenrechnung durch die Betrachtung der wenigen Buchungssätze die Antwort schnell finden. In einem größeren Betrieb ist es dagegen erforderlich, die Kostenart Bürobedarf auf möglichst viele Kostenstellen, also Orte im Betrieb, aufschlüsseln zu können. Nur so läßt sich eingrenzen, welche Abteilung nun auf einmal einen drastisch gestiegenen Bürobedarf verursacht hat. Hierbei lassen sich nun auch Budgetierungen der einzelnen Kostenstellen vornehmen und ein Vergleich Soll (nicht im Sinne von Soll-Haben, sondern von "ursprünglich geplant") und Ist vornehmen.

Der Begriff der Kostenkontrolle darf nicht mit dem englischen Begriff des Controlling verwechselt werden. Controlling ist ein wesentlich umfassender Begriff der Unternehmensplanung und -steuerung.

Die den Produkten direkt zurechenbaren Kosten werden den Kostenträgern zugeordnet und die nicht zurechenbaren Kosten den Kostenstellen. D.h. einzelne Buchungen bzw. Kosten werden immer nur einer der beiden Kategorien zugeordnet.

Die Buchungssätze bzgl. Aufwand erhalten somit neben dem Soll- und dem Haben-Konto noch eine dritte Angabe: der Kostenträger bzw. die Kostenstelle. Salopp gesagt ist eine für Kostenrechnung geeignete Finanzbuchhaltung nicht eine "doppelte", sondern eine "dreifache" Buchführung.

Die auf den einzelnen Kostenstellen ermittelten Beträge werden in einem speziellen Umrechnungsverfahren auf Kostenträger umgelegt. Dies ist der schwierigste Abschnitt der Kostenrechnung und auch mit hohen Ermessensspielräumen versehen, d.h. es gibt kein wirklich objektives und mathematisch eindeutig richtiges Verfahren, sondern nur plausible Näherungsmethoden.

Zum Begriff der "Leistungsrechnung"

In größeren Betrieben gibt es gefertigte Waren, die nicht für den Verkauf bestimmt sind. Es ist beispielsweise denkbar, daß eine Maschinenbaufabrik einen Gegenstand herstellt, der nicht verkauft werden soll, sondern der Produktion von Produkten dient, die dann verkauft werden. Dies können ganze Maschinen sein, häufig sind es jedoch nur Einzelteile wie Spezialwerkzeuge, Vorrichtungen oder Gußformen. Oder ein Beratungsbüro erstellt eine spezielle Software, mit der eine spezielle Beratungstätigkeit durchgeführt wird, ohne die Software verkaufen zu wollen. Für den Fall, daß derartige Dinge nicht ohnehin in der Finanzbuchhaltung aktiviert sind (d.h. ins Anlagevermögen eingebucht sind und mit jährlichen Raten abgeschrieben werden), müssen sie zumindest in der Kostenrechnung berücksichtigt werden. In diesen Fällen kann man nicht von Erlösen sprechen, denn ein Erlös ist immer mit einem Verkauf verbunden. Trotzdem stellt die Spezialmaschine oder Spezialsoftware zweifellos einen Wert dar, der bei der Kalkulation des Preises der zu verkaufenden Produkte berücksichtigt werden muß: Wenn schon nicht ein Erlös vorliegt, so stellt die Erstellung des Zwischenproduktes eine Leistung dar. In großen Betrieben werden sehr viele derartige Zwischenprodukte produziert und dienen der Produktion oder werden ins Lager gestellt. Deshalb bezeichnet man die Kostenrechnung ausführlich als "Kosten- und Leistungsrechnung", und nicht als Kosten- und Erlösrechnung.

Kosten gleich Aufwand ?

In den meisten Fällen stellen Kosten (in der Kostenrechnung) auch einen Aufwand (in der Fibu) dar und umgekehrt. Es gibt jedoch Kosten, die kein Aufwand sind. Diese werden als Zusatzkosten oder auch als kalkulatorische Kosten bezeichnet. Einige Beispiele:

• Bei einem Personenunternehmen wird nicht zwischen Gehalt und Gewinn unterschieden. Damit der Unternehmer einen realistischen Preis für ein Produkt oder Projekt kalkulieren kann, muß er für sich selbst quasi fiktive kalkulatorische Lohnkosten berechnen.
• Die Werkshalle von Unternehmer A steht auf seinem eigenen Grundstück, Unternehmer B hat das Grundstück gemietet. Der Aufwand von Unternehmer A für das Grundstück ist Null, für Unternehmer B fällt ein Mietaufwand an. Die kalkulatorischen Kosten sind für beide Unternehmer gleich, d.h. die in der jeweiligen Werkshalle produzierten Waren sollten in gleicher Höhe kalkulatorisch belastet werden.
• Unternehmer A arbeitet überwiegend mit Eigenkapital, Unternehmer B überwiegend mit Fremdkapital. Bei B fällt Zinsaufwand an, bei A nicht. Damit die Preise für die Produkte realistisch berechnet werden, muß eine kalkulatorische Verzinsung des Eigenkapitals als Kosten angesetzt werden, so daß die Kosten sich an der Höhe der Kapitalbindung orientieren, nicht jedoch an der Form der Kapitalbeschaffung.

Es gibt Erträge, die nicht aus dem eigentlichen Unternehmenszweck heraus entstehen, beispielsweise Zinsen für Gelder auf Girokonten. Diese Erträge sind für die Kosten- und Leistungs- bzw. Erlösrechnung nicht von Interesse und werden nicht als Erlös bezeichnet.

Umsetzung der Kostenrechnung in der Buchhaltung

Obwohl die Kostenrechnung bzgl. des Zweckes nichts mit der Finanzbuchhaltung zu tun hat, bietet es sich trotzdem an, Finanzbuchhaltung und Kostenrechnung zum Teil gemeinsam zu betreiben. Denn ein Großteil der in der Finanzbuchhaltung eingegebenen Daten kann auch für die Kostenrechnung genutzt werden. Deshalb beherrschen manche professionelle Buchhaltungsprogramme auch die Kostenrechnung oder verfügen zumindest über Schnittstellen zwischen Finanzbuchhaltung und Kostenrechnung.

In der Kostenrechnung werden grundsätzlich nur Netto-Beträge betrachtet. Die Mehrwertsteuer, Umsatzsteuer und Vorsteuer ist somit nur ein Thema für die Finanzbuchhaltung. Für die Kostenrechnung sind außerdem grundsätzlich keine Bestandskonten relevant, sondern nur die Erlöse, d.h. der überwiegende Teil der Erträge, sowie die Kosten (Aufwand plus Zusatzkosten). So gesehen, erfordert die Kostenrechnung vom logischen Konzept her keine Doppelte Buchführung, auch wenn in der Praxis die Kostenrechnung in Systeme der Doppelten Buchführung integriert ist.

Wie schon erwähnt, kann die Gliederung der Aufwandskonten im Kontenplan für die Kostenrechnung als Gliederung der Kostenarten angesehen werden. Allerdings enthalten die Aufwandskonten keine Zusatzkosten.

Zusatzkosten werden in der Buchhaltung üblicherweise auch auf Konten gebucht. Bei TEXTBUCH spricht man von Sonderkonten, die zwar über normale Buchungssätze, aber völlig unabhängig von der eigentlichen Finanzbuchhaltung (GuV und Bilanz) verbucht werden und nur für die Kostenrechnung, nicht jedoch für die Finanzbuchhaltung ausgewertet werden. Da in der Buchhaltung mit "Soll an Haben" immer auf zwei Konten gebucht wird, darf das Buchhaltungsprogramm nur "Fibukonto an Fibukonto" oder "Sonderkonto an Sonderkonto" zulassen. Würde eine Buchung "Fibukonto an Sonderkonto" eingegeben werden, so wäre das Gleichgewicht in der Doppelten Buchführung durchbrochen und die Salden aller Konten der Finanzbuchhaltung wäre nicht mehr Null im Sinne von "Soll gleich Haben".

"Kostenkonten" sind somit "Aufwandskonten" plus "Zusatzkostenkonten".

Kostenträger und Kostenstellen werden immer nur im Rahmen von Aufwandsbuchungen zugeordnet. Bei neutralen Buchungen zwischen Bestandskonten (Neutralbuchungen) kann es keine Zuordnung zu Kostenträgern und Kostenstellen geben.

Die Kostenträger und Kostenstellen werden bei den meisten Buchhaltungsprogrammen auch über Konten verbucht, was jedoch recht aufwendig ist, weil ein einzelner Buchungsvorgang nicht nur einer Kostenart (entspricht meist einem Fibu-Konto), sondern außerdem noch einem Kostenträger oder einer Kostenstelle zugeordnet werden muß. In TEXTBUCH wird dies nicht über weitere Konten, sondern durch eine besondere Zeichenfolge im Buchungstext umgesetzt.